Interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.156.2022.3.JF

W zakresie ustalenia, czy Spółka w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, ma i będzie miała w przyszłości prawo odliczać Koszty pracownicze dotyczące pracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (a w konsekwencji po spełnieniu warunków również na podstawie art. 24d ust. 9a lub art. 18db) w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP.

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy Spółka w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, ma i będzie miała w przyszłości prawo odliczać Koszty pracownicze dotyczące pracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (a w konsekwencji po spełnieniu warunków również na podstawie art. 24d ust. 9a lub art. 18db) w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 grudnia 2022 r. (wpływ 12 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP.

Przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę obejmuje przede wszystkim produkcję i aktywność związaną z wydawaniem wysoko budżetowych i zaawansowanych technologicznie (…) opartych na własnych markach, przeznaczonych do dystrybucji na rynkach całego świata (…).

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Spółkę obejmuje szerokie spektrum prac związanych z rozwojem produktów, procesów oraz technologii wykorzystywanych w procesie produkcji (…), a także zdobywaniem niezbędnej wiedzy i umiejętności, które prowadzić mogą do stworzenia rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniających się od tych dotychczas wykorzystywanych przez Spółkę (dalej: „Działalność B+R”).

Prace realizowane przez Wnioskodawcę mają ustalony cel, harmonogram, etapy oraz osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności i zarządzanie projektami. Powyższe czynności wykonywane są przez:

‒pracowników Spółki, tj. osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę,

‒współpracowników Spółki, tj. osób realizujących czynności w oparciu o umowy inne niż umowy o pracę.

W zakresie prowadzonej Działalności B+R dotyczącej produkcji (…), Wnioskodawca korzysta z ulgi badawczo-rozwojowej na zasadach opisanych w art. 18d ustawy o PDOP. Ponadto Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 3 listopada 2016 r. o sygn. 1462-IPPB5.4510.872.2016.1.MR oraz interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2017 r. o sygn. 1462-IPPB5.4510.1110.2016.1.MR potwierdzającą badawczo-rozwojowy charakter prowadzonych prac. Spółka uzyskała także interpretacje indywidualne potwierdzające, że prace Spółki mające za zadanie dostosowanie tworzonych (…) mają charakter badawczo-rozwojowy (interpretacja indywidualna z 20 listopada 2020 r. o sygn. 0111-KDIB13.4010.390.2020.2.MBD oraz interpretacja indywidualna z 1 grudnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB13.4010.389.2020.2.APO).

Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 24 stycznia 2020 roku, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.480.2019.2.JS potwierdzającą, iż Gry komputerowe stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o PDOP z którego kwalifikowane dochody podlegać mogą opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o PDOP.

Umowy o pracę są zawierane i będą zawierane zgodnie z polskim Kodeksem pracy (art. 22 i n. ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r., tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 1510; dalej: „Kodeks pracy”). Zawierają i będą zawierać w przyszłości informacje wskazane m.in. w art. 29 Kodeksu pracy takie jak: rodzaj pracy, miejsce wykonywania, wynagrodzenie za pracę, wymiar czasu pracy czy też termin rozpoczęcia pracy.

W umowach o pracę zawieranych przez pracowników wskazany jest i będzie m.in. zapis, iż „Wszelkie kwestie nieuregulowane niniejszą umową podlegają przepisom polskiego prawa, w szczególności polskiego Kodeksu pracy”.

Współpracownicy natomiast zatrudnieni są i będą w Spółce na podstawie umów zlecenia (art. 734 i n. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360; dalej: „Kodeks cywilny”) oraz umów o dzieło (art. 627 i n. Kodeksu cywilnego).

Pracownicy i współpracownicy zatrudniani na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenie i umów o dzieło mogą i będą mogli mieć w niektórych przypadkach miejsce zamieszkania za granicą. Tacy pracownicy i współpracownicy nie posiadają lub odpowiednio nie będą posiadać w Polsce stałego miejsca zamieszkania ani miejsca pobytu. Centrum ich interesów osobistych, życiowych oraz gospodarczych znajduje się lub będzie znajdować za granicą. Osoby te mogą w wielu przypadkach być uznane dla celów podatkowych za rezydentów kraju w którym przebywają z zamiarem stałego pobytu (stosowanie do klasyfikacji rezydencji podatkowej zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych lub właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Niezależnie od miejsca zamieszkania prace wykonywane są i mogą być w formie pracy zdalnej przy wykorzystaniu środków komunikacji elektronicznej przy użyciu sprzętu komputerowego i sieci Internet. W takich przypadkach praca odbywa się i będzie się odbywać na systemach wewnętrznych Spółki, do których dostęp mają jedynie pracownicy i współpracownicy m.in. za pomocą (…). Miejscem wykonywania pracy jest lub będzie wobec tego miejsce rezydencji pracownika i współpracownika.

Wnioskodawca w związku z zatrudnieniem pracowników i współpracowników wykonujących Działalność B+R na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenie lub umowy o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, ponosi i będzie ponosić koszty wynagrodzenia pracowników i współpracowników (dalej: „Koszty pracownicze”). Zgodnie z zawartymi przez Spółkę umowami, pracownicy i współpracownicy działają w charakterze płatnika składek i w konsekwencji są i będą zobowiązani do samodzielnego odprowadzania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne lub składek o podobnym charakterze w państwie rezydencji. W wyjątkowych przypadkach, gdy będzie to wynikało z odrębnych regulacji nakładających na Spółkę taki obowiązek, Spółka będzie odprowadzać składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne lub składki o podobnym charakterze w kraju rezydencji pracownika/współpracownika.

Spółka wobec pracowników i współpracowników dokonuje oceny miejsca rezydencji podatkowej tych osób (w wielu przypadkach działając na podstawie oświadczenia tych osób wskazującego ich rezydencję podatkową). Wnioskodawca wobec tego, w przypadku wskazania innej rezydencji podatkowej niż Polska, pozostaje zwolniony z obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych a w przypadku współpracowników, w sytuacji pozyskania certyfikatu rezydencji, również z poboru zryczałtowanego podatku. Pracownik i współpracownik będzie bowiem opodatkowany w kraju swojej rezydencji podatkowej na podstawie tamtejszych przepisów (art. 32 ust. 6 zd. 1 oraz art. 41 ust. 4 tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.; dalej: „ustawa o PDOF”).

Wnioskodawca w związku z zatrudnieniem współpracowników na umowy zlecenie i umowy o dzieło, dla których zobowiązany jest do rozliczenia tzw. „podatku u źródła” na koniec roku wystawia informację na rzecz nierezydentów IFT-1/IFT-1R. Spółka nie wystawia natomiast żadnych informacji na rzecz pracowników zatrudnionych na umowy o pracę.

Spółka dodatkowo w związku z wystawianiem informacji na rzecz nierezydentów IFT- 1/IFT- 1R zobowiązana jest do sporządzania i wysyłania na rzecz właściwego urzędu skarbowego deklaracji PIT8AR.

Spółka ponoszone Koszty pracownicze zalicza i będzie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z jedną z metod określonych w art. 15 ust. 4a ustawy PDOP.

Spółka zamierza dokonać odliczenia kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d, oraz 24d ust. 9a ustawy o PDOP, a w szczególności zaznacza, że:

‒Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o PDOP,

‒w ewidencji rachunkowej Spółka wyodrębnia i będzie wyodrębniała koszty kwalifikowane związane z realizacją Działalności B+R i wykazuje w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których działalność B+R jest i będzie realizowana,

‒Spółka nie prowadzi i nie będzie prowadziła działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,

‒Spółka odlicza i zamierza odliczać w przyszłości w ramach ulgi badawczo-rozwojowej koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o PDOP,

‒Spółka dokonuje i zamierza dokonywać odliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o PDOP,

‒Spółka w dniu (…) r. otrzymała decyzję wydaną przez Ministra Przedsiębiorczości i Technologii nadającą Spółce status Centrum Badawczo-Rozwojowego na podstawie art. 17 ust. 2 i 4 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U z 2018 r., poz. 141). Status ten został podtrzymany pismem Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia (…) r. w kolejnych latach podatkowych i jest aktywny na moment złożenia wniosku.

W związku z prowadzoną działalnością B+R Spółka ma wątpliwości czy Koszty pracownicze ponoszone na pracowników i współpracowników zatrudnionych na umowę o pracę, umowy zlecenie oraz umowy o dzieło, nie będących polskimi rezydentami podatkowymi ma i będzie miała prawo odliczania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (a w konsekwencji alternatywnie na podstawie art. 24d ust. 9a lub art. 18db ustawy o PDOP).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca pismem z 12 grudnia 2022 r. uzupełnił wniosek w następującym zakresie:

Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze. zm., dalej: „ustawa o PDOP”).

Wnioskodawca wskazał, że Spółka uzyskuje również przychody z zysków kapitałowych i nie może wykluczyć, że będzie uzyskiwać wskazane przychody także w przyszłości. Niemniej, Wnioskodawca podkreśla, że nawet w takiej sytuacji, Spółka nie będzie korzystać z odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, ulgi na innowacyjnych pracowników bądź z preferencyjnej stawki IP Box w odniesieniu do koszyka przychodów bądź kosztów kapitałowych.

Tym samym, w ramach ulgi na innowacyjnych pracowników, ulgi na działalność badawczo-rozwojową lub preferencyjnej stawki IP Box, Spółka będzie stosować odliczenia jedynie w odniesieniu do przychodów z innych źródeł, tj. innych niż w rozumieniu art. 7b ust. 1 ustawy o PDOP.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, nie zaistnieją okoliczności wyłączające jej prawo do zastosowania uprawnienia wynikającego z przepisów regulujących ulgę na działalność badawczo-rozwojową, ulgę na innowacyjnych pracowników, czy też preferencyjnej stawki IP Box. Skoro zatem Spółka spełnia ustawowe przesłanki warunkujące stosowanie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, ulgi na innowacyjnych, czy też preferencyjnej stawki IP Box, to zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługiwać będą uprawnienia wynikające z przepisów regulujących powyżej wskazane preferencje podatkowe.

Wnioskodawca wskazał, że koszt kwalifikowany jest kalkulowany zgodnie z alokacją czasu pracy pracowników bądź współpracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenie i umów o dzieło, poświęconego na czynności związane z działalnością badawczo-rozwojową względem ogólnego czasu pracy. Niemniej w odniesieniu do niektórych pracowników bądź współpracowników te alokacje mogą wynosić 100% czasu pracy.

Wnioskodawca wskazał, że w przypadku wystąpienia ewentualnie: nagród, dodatków, w tym również premii, ekwiwalentów za niewykorzystany urlop itp., wskazane składniki wynagrodzenia pracowników i współpracowników, stanowiły/stanowią/będą stanowić koszt kwalifikowany wyłącznie w części, w jakiej będą one powiązane z pracami B+R Spółki. W zakresie wynagrodzenia pracowników za czas nieobecności w pracy Spółka posiada interpretację potwierdzającą możliwość zaliczenia tych kosztów do kosztów kwalifikowanych (z dnia 25 sierpnia 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.393.2020.8.PC) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (z dnia 11 stycznia 2022 r., o sygn. II FSK 1247/21).

W odpowiedzi na pytanie Organu: Czy nie zamierzają Państwo zaliczać do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia pracowników za czas nieobecności w pracy (urlop, zwolnienie lekarskie) ani wpłat na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych? Wnioskodawca wskazał, że Spółka nie zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych wpłat na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. W zakresie wynagrodzenia pracowników za czas nieobecności w pracy Spółka posiada interpretację potwierdzającą możliwość zaliczenia tych kosztów do kosztów kwalifikowanych (z dnia 25 sierpnia 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.393.2020.8.PC) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (z dnia 11 stycznia 2022 r., o sygn. II FSK 1247/21).

W odpowiedzi na pytanie Organu: Czy wynagrodzenia pracowników i współpracowników tj. pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, stanowią odpowiednio po ich stanie należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od fizycznych? Wnioskodawca wskazał, że kwestia ta jest elementem rozważań Spółki omówionych w uzasadnieniu stanowiska.

W odpowiedzi na pytanie Organu: Czy przez opisane we wniosku „koszty pracownicze” rozumieć należy poniesione w danym miesiącu należności z tytułów:

‒o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi przez te osoby w zakresie opisanym we wniosku pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu,

‒o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody ze stosunku pracy, służbowego, pracy nakładczej, pojęcie pracownika ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

Wnioskodawca wskazał, że kwestia ta jest elementem rozważań Spółki omówionych w uzasadnieniu stanowiska.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku podkreślił, że Spółka spełnia warunki w zakresie art. 24d ust. 9a ustawy o CIT, natomiast pozostałe przepisy nie są przedmiotem złożonego wniosku.

Wnioskodawca potwierdził, że Spółka spełnia wymagania określone w art. 18db ustawy o PDOP w stosunku do pracowników i współpracowników będących polskimi rezydentami podatkowymi. Co do zasady Spółka jest zobowiązana pełnić obowiązki płatnika PIT wobec pracowników i współpracowników. W przypadku możliwości zastosowania postanowień danej umowy międzynarodowej o unikaniu podwójnego opodatkowania, w zakresie pracowników i współpracowników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi Spółka nie będzie pełnić obowiązków płatnika PIT.

Wnioskodawca wskazał, że co do zasady Spółka jest zobowiązana pełnić obowiązki płatnika PIT wobec pracowników i współpracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. W przypadku możliwości zastosowania postanowień danej umowy międzynarodowej o unikaniu podwójnego opodatkowania, w zakresie pracowników i współpracowników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi Spółka nie będzie pełnić obowiązków płatnika PIT. Spółka nie będzie odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych dla tych pracowników zgodnie z art. 31 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021, poz. 1128 ze zm.).

Zgodnie ze wskazaniem powyżej, Spółka nie będzie płatnikiem PIT w Polsce. W świetle powyższego, Spółka nie będzie korzystała z uprawnień wynikających z przepisów w zakresie ulgi na innowacyjnych pracowników w odniesieniu do powyżej wskazanych pracowników, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi.

Natomiast w kontekście ulgi na działalność badawczo-rozwojową, proporcja czasu pracy pracowników przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowego do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu nie wpływa na możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca wskazał, że co do zasady Spółka jest zobowiązana pełnić obowiązki płatnika PIT w przypadku pracowników/współpracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. W przypadku możliwości zastosowania postanowień danej umowy międzynarodowej o unikaniu podwójnego opodatkowania, w zakresie pracowników i współpracowników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi Spółka nie będzie pełnić obowiązków płatnika PIT. W świetle powyższego, Spółka nie będzie korzystała z uprawnień wynikających z przepisów w zakresie ulgi na innowacyjnych pracowników w odniesieniu do powyżej wskazanych współpracowników, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. Tym samym, Spółka nie zamierza korzystać z ulgi określonej w art. 18db ustawy o PDOP również w sytuacji, gdy dany pracownik/współpracownik poświęci w ujęciu miesięcznym mniej niż 50% czasu pracy na działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca potwierdza, że „koszty pracownicze”, które Spółka zamierza odliczyć w ramach tzw. ulgi B+R, tj. w rozumieniu art. 18d ustawy o PDOP stanowią koszty uzyskania przychodów danego roku podatkowego.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że w świetle uzupełnionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku jest nadal prawidłowe, tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, ma i będzie miała w przyszłości prawo odliczać Koszty pracownicze dotyczące pracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (a w konsekwencji po spełnieniu warunków również na podstawie art. 24d ust. 9a lub art. 18db) w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, ma i będzie miała w przyszłości prawo odliczać Koszty pracownicze dotyczące pracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (a w konsekwencji po spełnieniu warunków również na podstawie art. 24d ust. 9a lub art. 18db) w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, ma i będzie miała w przyszłości prawo odliczać Koszty pracownicze dotyczące pracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (a w konsekwencji po spełnieniu warunków również na podstawie art. 24d ust. 9a lub art. 18db) w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Przepisy będące przedmiotem wniosku

Na podstawie art. 3 ust.1 ustawy o PDOF, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PDOF, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Polski miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (jest to ograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy o PDOF stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PDOF). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Art. 4 ust. 1 Modelowej Konwencji OECD, w rozumieniu niniejszej konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również samo państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym państwie tylko w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł w tym państwie lub z tytułu majątku położonego w tym państwie.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Z kolei zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1a koszty obejmują poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PDOF, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 24d ust. 9a ustawy o PDOP, od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2–3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa, przy czym przepisy art. 18d ust. 1 zdanie drugie i ust. 3c–9 stosuje się odpowiednio.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego oraz zdarzeniu przyszłym Spółka w ramach prowadzonych prac prowadzi i będzie prowadziła Działalność B+R w zakresie produkcji (…). Działalność B+R prowadzona przez Wnioskodawcę jest i będzie działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o PDOP zgodnie z wydanymi wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjami. Wnioskodawca w związku z tym osiąga i osiągać będzie również dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na podstawie art. 24d ustawy o PDOP, czego prawidłowość potwierdzają otrzymane interpretacje indywidualne. Spółka spełnia też warunki by w przypadku posiadania nieodliczonej na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP kwoty kosztów kwalifikowanych skorzystać z odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1 ustawy o PDOP.

W związku z prowadzoną Działalnością B+R Wnioskodawca zatrudnia i będzie zatrudniać pracowników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na podstawie polskich umów o pracę, zgodnie z art. 22 i n. Kodeksu pracy.

W art. 29 § 1 Kodeksu pracy wskazano, iż „Umowa o pracę określa strony umowy, rodzaj umowy, datę jej zawarcia oraz warunki pracy i płacy, w szczególności:

1)rodzaj pracy;

2)miejsce wykonywania pracy;

3)wynagrodzenie za pracę odpowiadające rodzajowi pracy, ze wskazaniem składników wynagrodzenia;

4)wymiar czasu pracy;

5)termin rozpoczęcia pracy”.

Dodatkowo, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w umowach o pracę, podpisywanych przez pracowników, wskazano zapis – „Wszelkie kwestie nieuregulowane niniejszą umową podlegają przepisom polskiego prawa, w szczególności polskiego Kodeksu pracy”.

Z kolei umowami ze współpracownikami są i będą umowa zlecenie lub o dzieło w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Koszty pracownicze ponoszone z tytułu ww. umów wpisują się w zakres przedmiotowy kosztów kwalifikowanych określonych w kategorii 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP.

Wnioskodawca zatrudniając pracowników i współpracowników zobowiązany jest i będzie do ponoszenia Kosztów pracowniczych, które dla Spółki stanowią koszty uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Tym samym należy zauważyć, że dla celów odliczenia Kosztów pracowniczych na podstawie odpowiednio art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP spełnione jest podstawowe kryterium jakim jest zaliczenie określonych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi (art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF) nierezydentami są osoby, które nie mają miejsca zamieszkania w Polsce. Osoby takie podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Opodatkowaniu przez nierezydentów, na podstawie art. 3 ust. 2b ustawy o PDOF, podlegają wobec tego dochody osiągnięte na terytorium Polski uzyskane z:

1.pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2.działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3.działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4.nieruchomości położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości. Ponadto do istniejącego katalogu dodano następujące rodzaje dochodów (przychodów);

5.papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Polski w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskanych ze zbycia tych papierów i instrumentów oraz realizacji praw z nich wynikających,

6.tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości,

7.tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej,

8.tytułu należności regulowanych, w tym pozostawianych do dyspozycji, wypłacanych i potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia,

9.niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da ustawy o PDOF.

W związku z taką definicją ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce, pracownicy/współpracownicy Spółki, którzy otrzymują wynagrodzenie z polskich umów o pracę, umów zlecenie oraz umów o dzieło, uzyskują i będą uzyskiwać przychód, który jednak będzie opodatkowany finalnie w państwie rezydencji pracownika/współpracownika. Wynika to z właściwych umów o unikaniu podwójnemu opodatkowaniu, które podpisała Polska.

W tym kontekście dla potrzeb rozstrzygnięcia kwalifikacji jako kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Spółkę Kosztów pracowniczych ważna jest weryfikacja kryterium oceny czy nierezydent podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 12 września 2017 r., sygn. II FSK 3276/16 „kryterium, na podstawie którego ocenia się, czy nierezydent podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, nie można uznać wyłącznie miejsca wykonania usługi, lecz również siedzibę podmiotu, który wypłaca wynagrodzenie za wykonanie zleconych prac i w tym ujęciu pod pojęciem „dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” należy rozumieć zarówno dochody osiągane z działań podejmowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak również dochody z działań podejmowanych poza granicami Polski na rzecz polskiego rezydenta”. Podobnie WSA w Warszawie w dniu 23 maja 2016 r., sygn. III SA/Wa 2103/15. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, pracownicy i współpracownicy zatrudnieni na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło osiągają przychody na terytorium Polski, choć ostatecznie nie odprowadzają podatku w Polsce ze względu na brak statusu rezydenta podatkowego w Polsce jak również braku wykonywania fizycznie pracy w Polsce, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Ze względu na posiadaną dokumentację (w tym oświadczenie pracownika wskazane w kwestionariuszu osobowym) Wnioskodawca jest i będzie natomiast zwolniony z obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek. Pracownik/współpracownik będzie bowiem opodatkowany w kraju swojej rezydencji podatkowej na podstawie tamtejszych przepisów.

Zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy o PDOF, zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-1c, 1f- 3a, 4 i 5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PDOF płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Spółka wobec tego nie jest i nie będzie zobowiązana do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w konsekwencji, pracownikom i współpracownikom Spółka wypłaca wynagrodzenia w kwocie brutto tzn. bez potrąceń należnego podatku z tytułu otrzymanego wynagrodzenia. Na tej podstawie pracownik/współpracownik zobowiązany do wpłacenia ich w prawidłowej wysokości w państwie rezydencji. W wyjątkowych przypadkach może dojść do sytuacji w której Spółka będzie musiała odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy za pracownika/współpracownika do organu podatkowego obcej jurysdykcji działając w charakterze płatnika (jeżeli taki obowiązek będzie wynikał z przepisów tej jurysdykcji).

W konsekwencji, Wnioskodawca na tej podstawie ponosi Koszty pracownicze w postaci wynagrodzenia za pracę na podstawie umów o pracę, umów zlecenie oraz umów o dzieło stanowiące jednocześnie dla pracowników i współpracowników przychody w rozumieniu ustawy o PDOF.

Koszty pracownicze, ponoszone na rzecz pracowników i współpracowników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi przez Wnioskodawcę, zdaniem Spółki stanowią i będą stanowiły, odpowiednio na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP, koszty kwalifikowane, które ma i będzie miała prawo odliczać, w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP. Jednocześnie Spółka może rozliczać te koszty kwalifikowane na podstawie art. 24d ust. 9a ustawy o PDOP, jak i zgodnie z art. 18db ustawy o PDOP.

Z powyższych przepisów wynika bowiem, że warunkiem odliczenia jest, aby po pierwsze powodowały powstanie przychodu po stronie pracownika/współpracownika ze względu na wypłacane wynagrodzenie, a po drugie dotyczyły one działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o CIT. Wobec tego oba warunki wskazane w przepisie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP zostały przez Spółkę spełnione i będą spełniane również w kolejnych miesiącach i latach. Spółka może wobec tego wykazać Koszty pracownicze jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o PDOP.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka do kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP zalicza i będzie zaliczała jedynie tę część Kosztów pracowniczych pracowników i współpracowników, jaka odpowiada ich faktycznemu uczestnictwu czasowemu w Działalność B+R w ich ogólnym czasie pracy w miesiącu, za który Wnioskodawca jest zobowiązany wypłacić wynagrodzenie zasadnicze zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Tym samym Spółka nie odliczy Kosztów pracowniczych nie dotyczących Działalności B+R, zgodnie z dyspozycją art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, jest on i będzie uprawniony do odliczenia Kosztów pracowniczych ponoszonych w związku z zatrudnieniem pracowników i współpracowników na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenie oraz umów o dzieło, nie będących polskimi rezydentami podatkowymi jako koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP. W związku z tym, będzie miał prawo odliczania teraz i w przyszłości wartości Kosztów pracowniczych na podstawie art. 18d ust. 1 oraz art. 24d ust. 9a oraz w art. 18db ust. 1 ustawy o PDOP.

W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia wobec tego pozostaje fakt, że pracownicy i współpracownicy zostaną opodatkowani w państwie swojej rezydencji podatkowej (brak opodatkowania u nich (dochodu) przychodu w Polsce, nie wpłynie zdaniem Spółki na powyższą kwalifikację). Miejsca opodatkowania (dochodu) przychodu (Polska lub inne terytorium) nie jest stosownie do zakresu art. 18d ustawy o PDOP przesłanką dla uznania wypłaconych wynagrodzeń za koszt kwalifikowany.

Końcowo Wnioskodawca pragnie zauważyć, że Koszty pracownicze ponoszone przez Spółkę z tytułu zatrudnienia nierezydentów stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów dla Spółki.

Jednocześnie koszty te stanowią dla Spółki koszty prowadzonej Działalności B+R. W tym kontekście wydaje się, że podejście Wnioskodawcy spełnia cel ulgi badawczo-rozwojowej jakim jest promowanie działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez polskie podmioty. Skutkiem powyższego podejścia jest bowiem uzyskanie, w wyniku zastosowania ulgi, zwrotu podatku a zatem realne obniżenie ostatecznego kosztu prowadzenia Działalności B+R przez Spółkę, która jest polskim rezydentem podatkowym.

Mając na uwadze powyższe, prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego ma i będzie miała w przyszłości prawo odliczać Koszty pracownicze dotyczące pracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (a w konsekwencji po spełnieniu warunków również na podstawie art. 24d ust. 9a lub art. 18db) w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie:

‒możliwości odliczenia Kosztów pracowniczych dotyczących pracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP (a w konsekwencji po spełnieniu warunków również na podstawie art. 24d ust. 9a lub art. 18db) w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o PDOP – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawy o CIT”),

działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a.badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b.badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy CIT:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Ponadto zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. ustawy o CIT:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 18d ust. 2 ustawy o CIT:

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm., dalej: „ustawy o PIT”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a omawianej ustawy:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W razie wystąpienia okoliczności, o których mowa w ust. 5, podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 27, składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dokonanych odliczeń, które zostały mu zwrócone, a w razie poniesienia straty - do jej zmniejszenia o tę kwotę.

Kwota kosztów kwalifikowanych podlegająca odliczeniu została określona w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT. I tak:

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d- 24e ustawy CIT.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT:

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24d ust. 2 ustawy o CIT:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.patent,

2.prawo ochronne na wzór użytkowy,

3.prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4.prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5.dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6.prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7.wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8.autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią tego przepisu,

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik Nexus):

(a + b) * 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 24d ust. 5 ustawy o CIT:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 ustawy o CIT:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1.z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2.ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3.z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4.z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 9 ww. ustawy:

w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Nadmienić należy, że w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku ulga B+R nie podlegała uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie mógł równocześnie stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu.

Podatnikowi przysługiwało wprawdzie prawo do skorzystania z obu rozwiązań w tym samym roku podatkowym, jednak wobec różnych kategorii dochodu (tj. ulga B+R w odniesieniu do dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych, natomiast opodatkowanie 5% stawką podatku do dochodu z kwalifikowanych praw własności).

Odliczeniu w ramach ulgi B+R mogły więc podlegać koszty kwalifikowane, o ile koszty te nie były rozliczone w ramach ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu IP-Box. Warunkiem dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R, było ich uwzględnienie w obliczeniu dochodu objętego opodatkowaniem wg zasad ogólnych.

Od 1 stycznia 2022 roku do ustawy CIT wprowadzono przepis art. 24d ust. 9a (Dz.U. 2021, poz. 2105), z którego wynika, że:

od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa, przy czym przepisy art. 18d ust. 1 zdanie drugie i ust. 3c-9 stosuje się odpowiednio.

Z uzasadnienia wprowadzenia powyższej regulacji wynika, że przepis ten umożliwia podatnikowi, który osiąga dochody z kwalifikowanych IP i opodatkowuje je preferencyjną 5% stawką podatku, korzystanie jednocześnie z odliczenia w ramach ulgi B+R. Przepis wprowadza możliwość odliczania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R (kosztów kwalifikowanych), (...) od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego zgodnie z 24d ust. 7 ustawy o CIT. Odliczenie kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R możliwe będzie w stosunku do tych kosztów uzyskania przychodu, które są związane z danym kwalifikowanym IP, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, która doprowadziła do jego wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia.

Przepis ten umożliwia jedynie zatem odliczenie kosztów kwalifikowanych ulgi B+R od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opodatkowanego stawką 5%, co nie było możliwe w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku.

Koszty kwalifikowane ulgi B+R, które zostaną uwzględnione jako koszt w celu ustalenia dochodu z IP-BOX, nadal nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi B+R od dochodu ustalonego wg. zasad ogólnych.

Tym samym należy stwierdzić, że w oparciu o art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy CIT zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R podlegają należności z tytułu umów o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Zaliczenie do kosztów kwalifikowanych jest możliwe, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu lub w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zatrudnienie nierezydentów dla potrzeb prowadzonej działalności B+R w ramach powołanych wyżej umów zawieranych na podstawie polskich przepisów Kodeksu pracy i Kodeksu cywilnego, nie dyskwalifikuje takich kosztów kwalifikowanych do odliczenia w ramach ulgi B+R, przy założeniu spełnienia pozostałych warunków odliczenia. Ustawa w tym zakresie nie zawiera wyłączeń. Zatem w przypadku Spółki, należności o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy CIT wynikające z zatrudnienia nierezydentów dla celów prowadzonej działalności B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R z uwzględnieniem zasad odliczania przewidzianych w art. 18d ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe Spółka, w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, ma i będzie miała w przyszłości prawo odliczać Koszty pracownicze dotyczące pracowników zatrudnionych na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenia oraz umów o dzieło, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, w przypadku gdy będą to koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a. Ww. koszty w sytuacji gdy będą stanowiły po stronie ww. pracowników należności z tytułów o których mowa odpowiednio w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od fizycznych, będą mogły być przez Państwa odliczane na podstawie art. 24d ust. 9a w ramach tzw. ulgi IP Box.

Należy mieć na uwadze, że koszty kwalifikowane ulgi B+R, które zostaną uwzględnione jako koszt w celu ustalenia dochodu z IP-BOX, nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi B+R od dochodu ustalonego wg. zasad ogólnych.

Zatem z zastrzeżeniem powyższych warunków, opisane we wniosku koszty kwalifikowane, jako należności z tytułu umów o pracę, umów zlecenia lub umów o dzieło zawieranych z nierezydentami, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy CIT mogą również podlegać odliczeniu zgodnie z art. 24d ust. 9a ustawy CIT.

W tym miejscu należy odnieść się także do art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

Z kolei, zgodnie z art. 18db ust. 2 ustawy o CIT:

przepis ust. 1 ustawy o PDOP ma zastosowanie do zaliczek na podatek dochodowy i zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 32 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych, z tytułu:

1.stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego;

2.wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;

3.praw autorskich.

W myśl art. 18db ust. 3 ustawy o CIT:

przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 2, rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

1)pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub

2)przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%. Uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie (art. 18db ust. 4 ustawy o PDOP).

Zgodnie z art. 18db ust. 5 ustawy o CIT, przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania do:

1)zaliczek przekazywanych na zasadach określonych w art. 38 ust. 2-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2)podatnika, któremu przysługuje kwota określona w art. 18da ustawy o PDOP.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o CIT, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1)19% podstawy opodatkowania;

2)9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych - w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Wykładnia celowościowa art. 18db ustawy o PDOP, wskazuje, że podstawowym celem przedmiotowej ulgi jest wsparcie podatników prowadzących działalność badawczo-rozwojową oraz działania o charakterze innowacyjnym. Tym samym, ulga na innowacyjnych pracowników, powinna umożliwiać podatnikom maksymalnie wykorzystywać potencjał prowadzonych przez nich działań.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu sprawy wskazać należy, że przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Państwa obejmuje przede wszystkim produkcję i aktywność związaną z wydawaniem wysoko budżetowych i zaawansowanych technologicznie (…). Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Państwa obejmuje szerokie spektrum prac związanych z rozwojem produktów, procesów oraz technologii wykorzystywanych w procesie produkcji (…), a także zdobywaniem niezbędnej wiedzy i umiejętności, które prowadzić mogą do stworzenia rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniających się od tych dotychczas wykorzystywanych przez Państwa. Prace realizowane przez Państwa mają ustalony cel, harmonogram, etapy oraz osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności i zarządzanie projektami. Powyższe czynności wykonywane są przez:

‒pracowników Spółki, tj. osób zatrudnionych przez Państwa na podstawie umowy o pracę,

‒współpracowników Spółki, tj. osób realizujących czynności w oparciu o umowy inne niż umowy o pracę.

W zakresie prowadzonej Działalności B+R dotyczącej produkcji (…), korzystają Państwo z ulgi badawczo-rozwojowej na zasadach opisanych w art. 18d ustawy o PDOP.

Umowy o pracę są zawierane i będą zawierane zgodnie z polskim Kodeksem pracy (art. 22 i n. ustawy Kodeks pracy. Zawierają i będą zawierać w przyszłości informacje wskazane m.in. w art. 29 Kodeksu pracy takie jak: rodzaj pracy, miejsce wykonywania, wynagrodzenie za pracę, wymiar czasu pracy czy też termin rozpoczęcia pracy. W umowach o pracę zawieranych przez pracowników wskazany jest i będzie m.in. zapis, iż „Wszelkie kwestie nieuregulowane niniejszą umową podlegają przepisom polskiego prawa, w szczególności polskiego Kodeksu pracy”. Współpracownicy natomiast zatrudnieni są i będą w Spółce na podstawie umów zlecenie oraz umów o dzieło. Pracownicy i współpracownicy zatrudniani na podstawie polskich umów o pracę, umów zlecenie i umów o dzieło mogą i będą mogli mieć w niektórych przypadkach miejsce zamieszkania za granicą. Tacy pracownicy i współpracownicy nie posiadają lub odpowiednio nie będą posiadać w Polsce stałego miejsca zamieszkania ani miejsca pobytu. Centrum ich interesów osobistych, życiowych oraz gospodarczych znajduje się lub będzie znajdować za granicą. Osoby te mogą w wielu przypadkach być uznane dla celów podatkowych za rezydentów kraju w którym przebywają z zamiarem stałego pobytu (stosowanie do klasyfikacji rezydencji podatkowej zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych lub właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania). Spółka wobec pracowników i współpracowników dokonuje oceny miejsca rezydencji podatkowej tych osób (w wielu przypadkach działając na podstawie oświadczenia tych osób wskazującego ich rezydencję podatkową). Wnioskodawca wobec tego, w przypadku wskazania innej rezydencji podatkowej niż Polska, pozostaje zwolniony z obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych a w przypadku współpracowników, w sytuacji pozyskania certyfikatu rezydencji, również z poboru zryczałtowanego podatku. Pracownik i współpracownik będzie bowiem opodatkowany w kraju swojej rezydencji podatkowej na podstawie tamtejszych przepisów. Ponadto w związku z zatrudnieniem współpracowników na umowy zlecenie i umowy o dzieło, dla których zobowiązany jest do rozliczenia tzw. „podatku u źródła” na koniec roku Państwo wystawiają informację na rzecz nierezydentów IFT-1/IFT-1R. Natomiast nie wystawiają Państwo żadnych informacji na rzecz pracowników zatrudnionych na umowy o pracę. Dodatkowo w związku z wystawianiem informacji na rzecz nierezydentów IFT- 1/IFT- 1R zobowiązani są Państwo do sporządzania i wysyłania na rzecz właściwego urzędu skarbowego deklaracji PIT8AR. Ponoszone Koszty pracownicze zaliczają i będą Państwo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z jedną z metod określonych w art. 15 ust. 4a ustawy PDOP.

Zgodnie z art. 67 ust. 2 ww. ustawy z 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105), o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, zgodnie z którymi,

pomniejszenie, o którym mowa w art. 26eb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 18db ustawy zmienianej w art. 2, stosuje się po raz pierwszy w 2023 r.

Podkreślenia wymaga, że art. 18db ust. 1 ustawy o PDOP wyraźnie wskazuje, że podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d (ulga B+R) może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego, wskazanych w ust. 2, o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

W myśl wyżej powołanego art. 18db ust. 4 ustawy o CIT uprawnienie do pomniejszenia przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym złożono to zeznanie.

Pozostałe przepisy art. 18db ustawy o CIT tj. ust. 2-3 określają jakie zaliczki, od jakich dochodów i od jakich osób fizycznych mogą zostać pomniejszone.

Z kolei w art. 18db ust. 5-6 ustawy o CIT określono przypadki kiedy pomniejszenie nie ma zastosowania oraz skutki utraty prawa do odliczenia.

W przedstawionym we wniosku opisie sprawy, w odniesieniu do zawieranych z nierezydentami umów o pracę, umów zlecenia lub umów o dzieło Spółka nie pełni funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Niemniej jednak należności wynikające z wymienionych tytułów mogą stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R. Zatem w przypadku, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, kiedy podatnik w danym roku podatkowym poniesie stratę albo wysokość dochodu będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń z tytułu ulgi B+R możliwe będzie skorzystanie z odliczenia na zasadach przewidzianych w art. 18db ustawy CIT.

W tym przypadku zgodnie z art. 18db ust. 2 ustawy o CIT odliczenie możliwe jest od zaliczek na podatek dochodowy i zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 32 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych, z tytułu:

1)stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego;

2)wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;

3)praw autorskich.

O ile zatem Państwo będą płatnikiem zaliczek lub zryczałtowanego podatku dochodowego z ww. tytułów z tytułu zatrudnienia dla celów B+R pracowników lub współpracowników, od których te zaliczki będą pobieranie, to skorzystanie z ulgi na innowacyjnych pracowników na podstawie art. 18db ustawy o CIT będzie możliwe.

Biorąc powyższe należy wskazać, że Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko Państwa sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;70

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).